股份支付会计问题研究文献综述
- 引言
1952年美国辉瑞公司为了避免公司高管现金薪酬被征收高额所得税，在雇员中推出了首个股票期权计划。美国股票期权计划在上世纪70-80年代走向成熟，以股份为基础的支付交易也为西方大多数企业所采用，股权激励成为一种国际潮流。2001年爆出美国安然事件，其公司高管人员利用股权激励计划来谋取私利，美国金融各界也对股权激励计划进行了新的思考。各准则制定机构都纷纷致力于股份支付交易方面的工作，为其制订了一系列准则。
我国财政部在借鉴西方国家有关会计准则的基础上，于2006年２月发布了《企业会计准则第11号——股份支付》（以下简称CAS 11），对股份支付交易的确认、计量和相关信息的披露进行了规范，给股权激励的实际操作提供了制度保障，从而结束了我国长期以来股份支付交易缺乏准则指导的历史。
笔者查阅了证监会发布的2007-2017年《上市公司执行企业会计准则监管报告》后，发现上市公司股份支付会计处理问题每年都是证监会会计部的审阅重点之一，而近几年证监会关注股份支付问题的频次和审查更有从严趋势。通过查阅相关研究文献，也发现数十年来国内外有不少学者对股份支付的会计问题进行过研究，可见关于股份支付的会计问题无论是在学术界还是实务界都是一个被长期关注并且值得被研究和探讨的重要问题。
- 国外研究现状
2.1国外准则的相关规定
以美国为主的西方发达国家对于股份支付会计的研究一直处于领先地位。美国的股票期权会计准则体系经过了数十年的发展后日臻成熟，1972年会计原则委员会（Accounting Principles Board,APB)制定APB第25号意见书《发行给员工的股票的会计处理办法》（APB 25），规定公司将股票期权作为职工薪酬费用的一部分，以“内在价值法”为计算原则进行费用化处理，其薪酬费用取决于股票市价与行权价的差额。但企业为了不计提费用都将行权价定为等于或者高于授予日的股价，存在利润操纵的空间。实际上即使是市价小于行权价的股票期权也是有时间价值的，内在价值法忽略了股票期权的时间价值，不能准确反映薪酬费用，影响会计信息的真实性和客观性。
为了解决内在价值法在计量上的缺陷,美国财务会计准则委员会FASB于1995年10月颁布了FASB第123号准则《股票薪酬会计处理办法》（以下简称SFAS 123）,对股票期权的计算采取了折中的方法：鼓励企业采用公允价值法来核算股票期权价值,并允许公司继续沿用内在价值法，只是需要同时披露公允价值法对于会计利润的影响，SFAS 123并未从根源上解决问题。2001年安然事件后,关于改革股票期权会计处理的呼声日益高涨。为了实现会计处理的国际趋同，2002年10月FASB发布了《以股份为基础的支付——过渡和披露》征求意见稿，准备对SFAS 123进行修订，主要涉及股票期权会计政策变更的处理方法和财务报告中股票期权的披露要求这两方面内容。于2004年正式出台修订后的准则SFAS 123R，规定上市公司必须采用公允价值法计量股票期权价值，对于非上市公司则还是允许其采用内在价值法计量,但必须在每个报告期末计量股票期权,并且将内在价值的变动部分确认为报酬成本。
国际会计准则委员会IASB在1998年发布第37号会计准则——《准备、或有负债和或有资产》（以下简称IAS 37），认为股票期权是企业与员工之间的合约，在行权前没有发生现金和股票的实际支付，不能纳入企业的会计核算，不应确认或有事项也无需披露，仅在备查账簿中登记即可。IASB在2002年11月的《以股份为基础的支付》意见征求稿中要求以公允价值计量股票期权价值并费用化处理，于2004年2月正式发布IFRS 2，规定从2005年1月1日起所有公司必须按照公允价值将股份支付的支出进行费用化处理，并计入其年度损益报告。
目前IFRS 2是国际上最具代表性的股份支付准则，其内容也被各国准则所借鉴，多数国家以及欧盟和国际会计准则委员会都倾向采用公允价值法计量股票期权，并将股票期权费用确认入账，计入财务报表。
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